Nach IAS 1.9 ist ein Abschluss eine strukturierte Darstellung der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage sowie der Cashflows eines Unternehmens. Es werden Informationen über Vermögenswerte, Schulden, Eigenkapital, Erträge und Aufwendungen (einschließlich Gewinne und Verluste), sonstige Änderungen des Eigenkapitals und Cashflows eines Unternehmens zu Verfügung gestellt. Ein vollständiger Abschluss besteht aus Bilanz, Darstellung von Gewinn oder Verlust und sonstigem Ergebnis, Eigenkapitalveränderungsrechnung, Kapitalflussrechnung, Anhang mit den maßgeblichen Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden sowie einem Lagebericht (IAS 1.10). Im IASB Rahmenkonzept (IASB R) und IAS1 sind grundlegende bzw. allgemeine Grundsätze in Bezug auf den Ansatz und die Bewertung formuliert, die mit den „Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung“ nach § 252 Abs. 1 HGB durchaus vergleichbar sind.
ABB. 16: Die grundlegenden Vorschriften HGB und IFRS
Grundsätzlich muss festgehalten werden, dass der Jahresabschluss nach IFRS im Wesentlichen den Anspruch eines Informationsmediums für wirtschaftliche Entscheidungen hat und nicht wie beim handelsrechtlichen Abschluss die Bestimmung der Ausschüttungsgröße für die Kapitaleigner im Vordergrund steht. IAS 1.118 greift die für die Adressaten relevanten Bewertungsgrößen auf, wie historische Anschaffungs- und Herstellungskosten (IASB, R.100a), Tageswert (IASB, R.100b), Netto-Veräußerungswert (IASB, R.100c), Barwert (IASB, R.100d), beizulegender Zeitwert (IFRS 13.9f) oder erzielbarer Betrag. Der Markt- oder Verkehrswert wird sehr häufig als der beizulegende Wert bezeichnet. Die Vermögens- und Finanzbestände müssen in der „wirtschaftlichen Verfügungsmacht“ des Unternehmens stehen (IASB, R.15). Im Sinne einer umfassenden Informationsgewinnung für die Adressaten sind nach IAS 1 in der Bilanz die folgenden Positionen zu erfassen, wenn der Wert des entsprechenden Sachverhaltes verlässlich ermittelt werden kann.
ABB. 17: Die Bilanzpositionen nach IFRS
Informationen, dargestellt in der Bilanz oder im Anhang(IAS 1.78):
- Untergliederung der Sachanlagen (IAS 16),
- Untergliederung der Forderungen,
- Untergliederung der Vorräte (IAS 2) nach Handelswaren, Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe, unfertige Erzeugnisse und Fertigerzeugnisse,
- Untergliederung der Rückstellungen für Personalaufwand und sonstige Rückstellungen,
- Untergliederung des Eigenkapitals in gezeichnetes Kapital (davon eingezahlt) sowie Kapital- und Gewinnrücklagen.
Um die nach IFRS relevanten Ansatz- und Bewertungsvorschriften verstehen und anwenden zu können, sollen im Folgenden die Begriffe Vermögen, Schulden, Eigenkapital und Erfolge präzisiert werden:
Vermögen (IASB, R.49, 53 f.)
- Verfügungsmacht über eine Ressource,
- Erwartung des Zuflusses eines künftigen wirtschaftlichen Nutzens,
- Eingesetzt, um Güter oder Dienstleistungen zu erzeugen, mit denen die Wünsche oder Bedürfnisse der Kunden befriedigt werden können,
- Ansatzmöglichkeit über die Anschaffungs- und Herstellungskosten hinaus,
- Keine Bildung stiller Reserven,
- Ansatzpflicht von selbst erstellten Vermögensgegenständen,
- Keine Bilanzierungshilfen,
- Keine Rechnungsabgrenzungsposten.
Eigenkapital (IASB, R.49, 65, 81)
- Restbetrag aus der Gegenüberstellung der Vermögenswerte und Schulden,
- Kapitalerhaltungsanpassungen, Gewinnrücklagen, Neubewertungsrücklagen sowie Dividenden rechte.
Schulden (IASB, R.49, 60 f.)
- Gegenwärtige Verpflichtung, nicht nur eine mögliche Verpflichtung,
- Rückstellungen für Garantie- und Pensionsverpflichtungen,
- Zukünftig Vermögensgegenstände zu erwerben führt nicht zu einer gegenwärtigen Verpflichtung,
- Keine Aufwandsrückstellung.
Erfolge (IASB, R.69 f., 74, 78, 85)
- Gewinn als Verzinsung des eingesetzten Kapitals oder als Ergebnis je Aktie,
- Zunahme (Erträge) bzw. Abnahme (Aufwand) des wirtschaftlichen Nutzens,
- Erfassung von Erfolgsbeiträgen, die im oder außerhalb der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit anfal len und nicht auf Leistungen an und von den Gesellschaftern beruhen,
- Erfolgsneutrale Neubewertung von Vermögens- und Schuldenpositionen,
- Realisierungswahrscheinlichkeit eines künftigen wirtschaftlichen Nutzens.
Nicht erfasst werden nach IFRS gegenüber dem HGB Positionen wie „Rechnungsabgrenzungsposten“ und „Bilanzierungshilfen“ in der Bilanz sowie das „außerordentliche Ergebnis“ in der Gewinn- und Verlustrechnung.
3.1.3 Grundsätzliche Änderungen BilMoG
Das am 29. Mai 2009 in Kraft getretene Gesetz zur Modernisierung des Bilanzrechts (BilMoG) soll sich stärker an die für börsennotierte Unternehmen verpflichtenden IFRS anlehnen sowie trotzdem für eigentümergeführte Unternehmen ein relativ kostengünstiges und auch bewährtes Rechnungslegungswerk beibehalten können. Mittelständische Einzelkaufleute, die nur einen kleinen Geschäftsbetrieb bis 500 T€ Umsatzerlöse unterhalten, werden von der handelsrechtlichen Bilanzierungspflicht befreit. Eine Einnahmenüberschussrechnung nach § 4 Abs. 3 EStG reicht bei diesen zur Ermittlung der Steuerschuld zukünftig aus. Für Kapitalgesellschaften besteht der Jahresabschluss künftig aus Bilanz, Gewinn- und Verlustrechnung, Anhang, Kapitalflussrechnung sowie Eigenkapitalspiegel und ist in den ersten 3 Monaten des neuen Geschäftsjahres aufzustellen (§ 264 Abs. 1 Satz 1 HGB).
Ganze Vorschriftenteile wie die Bewertungsvorschriften der §§ 279 bis 283 HGB sind komplett weggefallen bzw. anderen Vorschriften angegliedert. Umfangreiche Ergänzungen wurden auch bei den Pflichtangaben im Anhang nach §§ 284 und 285 HGB vollzogen und den IFRS an Transparenz angepasst. In Bezug auf den Einzelabschluss können die wichtigsten grundlegenden Änderungen zusammengefasst werden:
Aktiva
Eine Anlehnung an die IFRS wird mit dem Wahlrecht (Pflichtansatz nach IFRS)
