Handbuch Joint Venture. Torsten Fett
Personengesellschaft durch den Joint Venture Partner stellt eine Einlage dar, die dementsprechend zu einer Erhöhung von dessen Anteil am buchmäßigen Eigenkapital der Gesellschaft führt. Diese Erhöhung wirkt sich beim Joint Venture Partner ggf. über eine höhere Beteiligung am Gewinn bzw. Verlust aus.
51
Wird die Joint Venture Personengesellschaft vom Joint Venture Partner durch die Gewährung eines Gesellschafterdarlehens finanziert, sind die gezahlten Schuldzinsen auf der Ebene der Personengesellschaft zunächst als Betriebsausgabe abzugsfähig.[12] Dabei ist allerdings aufgrund von § 4h EStG i.V.m. § 8a KStG die sog. „Zinsschranke“ zu beachten. Diese begrenzt die Abzugsfähigkeit des negativen Saldos von Zinsaufwendungen und Zinsertrag auf 30 % des steuerlichen EBITDA, wobei allerdings verschiedene Ausnahmen vorgesehen sind.[13] Der Abzug der Schuldzinsen für ein Gesellschafterdarlehen als Betriebsausgabe wird bei einer Joint Venture Personengesellschaft allerdings durch die Erfassung der Zinszahlung als Sonderbetriebseinnahme gemäß § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG beim Joint Venture Partner einkommen- und gewerbesteuerlich neutralisiert. Die Gesellschafter-Fremdfinanzierung wird insofern steuerlich einem Gewinnanteil bzw. einer Eigenkapitalvergütung gleichgestellt. Bei der Gesellschafter-Fremdfinanzierung einer Joint Venture Personengesellschaft ist die Zinsschranke insoweit ohne Bedeutung.[14]
52
Die Kosten für die Refinanzierung der Beteiligung an der Joint Venture Personengesellschaft können, ebenso wie andere mit dieser in wirtschaftlichem Zusammenhang stehende Aufwendungen, bei einem inländischen Joint Venture Partner bei der Ermittlung von dessen anteiligen Gesamtgewinn steuerlich als Sonderbetriebsausgaben geltend gemacht werden.[15]
1.6 Steuerbelastung bei der Beendigung
53
Die Beendigung einer inländischen Joint Venture Personengesellschaft kann entweder durch eine Betriebsaufgabe, bei der die zum Betriebsvermögen gehörenden Wirtschaftsgüter an Dritte veräußert oder an einen oder mehrere übernehmende Joint Venture Partner übertragen werden (Realteilung), oder durch die Veräußerung der Beteiligung an der Gesellschaft als Ganzes erfolgen.
54
Wenn bei der Beendigung des Joint Venture einzelne Wirtschaftsgüter an Dritte oder einen oder mehrere übernehmende Joint Venture Partner veräußert werden, zählt ein dabei entstehender Gewinn zu den laufenden Einkünften aus Gewerbebetrieb und unterliegt beim nicht übernehmenden Joint Venture Partner regelmäßig der Einkommen- und Körperschaftsteuer sowie auf der Ebene der Joint Venture Personengesellschaft der Gewerbesteuer. Nach § 9 Nr. 2 GewStG wird die gewerbesteuerliche Bemessungsgrundlage beim Joint Venture Partner um die von der Joint Venture Personengesellschaft stammenden Gewinnanteile gekürzt.
55
Bei der Veräußerung der gesamten Beteiligung an der Joint Venture Personengesellschaft ist ein Gewinn ebenfalls beim Joint Venture Partner steuerpflichtig. Sofern es sich bei diesem um ein Einkommensteuersubjekt handelt und die Voraussetzungen für eine Betriebs- bzw. Teilbetriebsveräußerung oder für eine Betriebsaufgabe vorliegen, sind in §§ 16 Abs. 3 und 4, 34 Abs. 1 oder 3 EStG gewisse Vergünstigungen vorgesehen. Darüber hinaus unterliegt der Gewinn in diesem Fall nicht der Gewerbesteuer.[16]
56
Bei der Übertragung einzelner Wirtschaftsgüter der Joint Venture Gesellschaft auf den Joint Venture Partner unterliegt ein unter Umständen entstehender Gewinn in Höhe der Differenz zwischen Buch- und Teilwert grundsätzlich als laufender Gewinn der Ertragsbesteuerung und wird dem Joint Venture Partner unmittelbar zugerechnet. Wenn es sich beim empfangenden Joint Venture Partner um ein Einkommensteuersubjekt handelt, kann die Einkommen- und Gewerbesteuerbelastung jedoch unter den Voraussetzungen des § 6 Abs. 5 S. 3 EStG vermieden werden.
57
Analog zur steuerlichen Erfassung von Gewinnen, die einem Joint Venture Partner bei der Beendigung der inländischen Joint Venture Personengesellschaft unmittelbar zugerechnet werden, wirkt sich ein entsprechender Verlust steuerlich bei diesem auch unmittelbar aus.
1.7 Joint Venture Personengesellschaft im Inland aus der Sicht eines ausländischen Joint Venture Partners
58
Die Aufteilung der Besteuerungskompetenz für die aus einer inländischen Joint Venture Personengesellschaft stammenden Einkünfte zwischen Deutschland und dem Sitzstaat des Joint Venture Partners erfolgt nach dem international akzeptierten Betriebsstättenprinzip.
59
Hintergrund hierfür ist, dass Personengesellschaften in Deutschland und in verschiedenen anderen Steuerrechtsordnungen als transparent betrachtet werden und ihnen steuerlich keine eigenständige bzw. eine nur eingeschränkte Steuersubjektfähigkeit zugestanden wird.[17] Aus diesem Grund knüpft die Betriebsstättenbesteuerung an einen Betriebsbestandteil eines Unternehmens an, der – mehr oder weniger – wirtschaftlich verselbstständigt ist. Bei einer Betriebsstätte handelt es sich um eine Form der grenzüberschreitenden unternehmerischen Betätigung, bei der im Rahmen einer Direktinvestition einer in einem Land ansässigen Person eine Geschäftseinrichtung in einem anderen Land besteht. Diese muss nicht zwingend rechtlich eigenständig sein.[18]
60
In Deutschland stellt eine inländische Betriebsstätte ebenfalls das Anknüpfungskriterium für die steuerliche Erfassung der Einkünfte dar, die ein ausländischer Joint Venture Partner aus der Beteiligung an einer inländischen Joint Venture Personengesellschaft erzielt. Diese werden nach § 1 Abs. 4 EStG bzw. § 2 Nr. 1 KStG i.V.m. § 49 Abs. 1 Nr. 2a EStG im Rahmen der beschränkten Steuerpflicht nur erfasst, wenn der ausländische Joint Venture Partner für die Einkünfte aus Gewerbebetrieb eine inländische Betriebsstätte unterhält. Als Betriebsstätte wird im deutschen Steuerrecht in § 12 S. 1 AO jede auf eine gewisse Dauer angelegte feste Einrichtung oder Anlage definiert, die der Tätigkeit eines Unternehmens dient.[19] Der ausländische Joint Venture Partner muss darin seine eigene gewerbliche Tätigkeit ausüben und über eine gewisse Verfügungsmacht verfügen.
61
Im Rahmen dieser Ausführungen wird davon ausgegangen, dass die Joint Venture Personengesellschaft nicht nur ihren Sitz und ihre Geschäftsleitung in Deutschland hat, sondern auch die Voraussetzungen für das Vorliegen einer inländischen Betriebsstätte gegeben sind. Deshalb unterliegen die Einkünfte aus Gewerbebetrieb, die der ausländische Joint Venture Partner aus der Beteiligung an einer inländischen Joint Venture Personengesellschaft erzielt, in Deutschland regelmäßig nach § 1 Abs. 4 EStG bzw. § 2 Nr. 1 KStG i.V.m. § 49 Abs. 1 Nr. 2a EStG der beschränkten Einkommensteuerpflicht. Bei dieser wird dem ausländischen Joint Venture Partner auch ein möglicher Verlust aus der Joint Venture Personengesellschaft zugerechnet, der mit anderen inländischen Einkünften i.S.d. § 49 EStG ausgeglichen, bzw. unter Berücksichtigung der deutschen nationalen Vorschriften der § 10d i.V.m. § 50 Abs. 1 S. 2 EStG zum Verlustabzug zurück- bzw. vorgetragen wird.
62
Durch die Anwendbarkeit eines DBA zwischen Deutschland und dem Ansässigkeitsstaat des ausländischen Joint Venture Partners wird das Besteuerungsrecht Deutschlands auch im DBA-Fall normalerweise nicht eingeschränkt. Da eine inländische Joint Venture Personengesellschaft regelmäßig auch abkommensrechtlich als Betriebsstätte[20]