Bilanzierung bei Personengesellschaften. Kai Peter Künkele

Erfolgswirksame Erfassung als Beteiligungsertrag,

erfolgsneutrale Erfassung als Kapitalrückzahlung,

erfolgsneutrale Erfassung i. R. d. BilMoG-Umstellungsdifferenz beim Gesellschafter.

      Da weder hinsichtlich der Abbildung der erfassten Beträge auf den einzelnen Rücklage- bzw. Kapitalkonten noch hinsichtlich der Fortführung dieser Konten Regelungen bestehen, liegt eine „normale” Zuführung bzw. Minderung dieser Konten vor. Bei analoger Anwendung dieses Vorgehens auf Ebene der Gesellschafter ist die erfolgswirksame Erfassung des entnommenen Betrags als Beteiligungsertrag als sachgerechte Vorgehensweise zu beurteilen.

      Beispiel 71: Positiver Differenzbetrag mit Entnahme auf Ebene des Mitunternehmers

      Als Variation des vorhergehenden Beispiels entnimmt die Beta GmbH im Geschäftsjahr 2010 die auf sie entfallende Umstellungsdifferenz i. H. v. 600.000 €. Damit ist auf Ebene des Gesellschafters – der Beta GmbH – ein Beteiligungsertrag in Höhe ihrer Entnahme zu erfassen.

      Buchung auf Ebene der Beta GmbH:

      Die Entnahme des Differenzbetrages durch die Beta GmbH führt zu folgender bilanzieller Abbildung:

      Bei Vorliegen eines negativen Differenzbetrags hat dieser i. d. R. keine Auswirkungen auf die Bewertung der Beteiligung beim Gesellschafter, weil die geänderten handelsrechtlichen Bewertungen der Vermögensgegenstände und Schulden auf Ebene der Personenhandelsgesellschaft keine Auswirkungen auf die Beteiligungsbewertung i. S. d. IDW RS HFA 10 auf Ebene des Gesellschafters haben. In diesem Zusammenhang ist jedoch auf eine möglich „Nachschusspflicht” zu achten, die in der Kommanditistenhaftung begründet liegt. Zur Haftung des Kommanditisten vgl. Kapitel 4.3.

      Beispiel 72: Negativer Differenzbetrag auf Ebene des Mitunternehmers

      An der ABC GmbH & Co. KG sind die Gesellschafter A, B und die Celsius GmbH zu je 1/3 beteiligt. Der Gesellschaftsvertrag der ABC GmbH & Co. KG sieht keine gesamthänderisch gebundene Rücklage vor.

      Vor der BilMoG-Umstellung ist die Beteiligung an der ABC GmbH & Co. KG in der Handels- und Steuerbilanz der Kommanditistin (Celsius GmbH) zu Anschaffungskosten i. H. v. 300.000 € bilanziert. Auf Ebene der ABC GmbH & Co. KG kommt es im Zuge der BilMoG-Umstellung zu einem negativen Differenzbetrag, der das Kapital der Celsius GmbH in der Handelsbilanz der ABC GmbH & Co. KG um 45.000 € vermindert.

      Die geänderten Bilanzierungs- und Bewertungsregeln haben auf den Unternehmenswert der ABC GmbH & Co. KG und damit auf die Bewertung der Beteiligung auf Ebene der Celsius GmbH keine Auswirkungen. Die Beteiligung ist bei einer Bewertung gemäß IDW RS HFA 10 weiterhin als werthaltig anzusehen. Folglich wird in der Handelsbilanz der Celsius GmbH weiterhin ein Beteiligungswert i. H. v. 300.000 € ausgewiesen.

       Merke:

      Auf Ebene des Mitunternehmers ist zwischen der bloßen Entstehung von Umstellungsdifferenzen auf Ebene der Personenhandelsgesellschaft und der Entnahme eines entstandenen Differenzbetrags zu unterscheiden. Lediglich die Entnahme eines Differenzbetrags führt auf Ebene des Gesellschafters zu bilanziellen Auswirkungen der BilMoG-Umstellung.

      Zu berücksichtigen ist jedoch, dass die Differenzen, die auf Ebene der Personenhandelsgesellschaft aufgrund der BilMoG-Umstellung zwischen Handels- und Steuerbilanz entstehen, auf Ebene des Gesellschafters zu einer Abgrenzung latenter Steuern führen können. Die Ursache hierfür liegt in der Entstehung der Einkommen- respektive Körperschaftsteuer auf Ebene des Mitunternehmers. Zur Abgrenzung latenter Steuern auf Ebene des Mitunternehmers vgl. Kapitel 8.10.

       Merke:

      Entstehen durch die BilMoG-Umstellung auf Ebene der Personenhandelsgesellschaft Abweichungen zwischen der Steuer- und der Handelsbilanz, kann dies auf Ebene des Gesellschafters ebenfalls zu Steuerlatenzen führen.