Buchführung und Jahresabschluss nach Handels- und Steuerrecht. Jörg Graetz
betriebliche Aufwendungen« zu beschreiben. Zum Personalaufwand gehören die Vergütungen für die Arbeitsleistungen der Mitarbeiter. Abschreibungen bilden den Werteverzehr ab, der vorhersehbar durch die Nutzung von bestimmten Anlagegegenständen entsteht. Hintergrund ist, dass sich deren Nutzung (beispielsweise einer Fertigungsmaschine) über mehrere Perioden erstreckt. Durch die Nutzung mindert sich der Wert der Maschine in jeder Periode bis zur vollständigen Abnutzung. Jeder Nutzungsperiode wird ein Anteil an dieser nutzungsbedingten Wertminderung zugeordnet und als »planmäßige Abschreibung« erfasst. Wird also z. B. der gekaufte PKW erworben und über 6 Jahre gesamte Nutzungsdauer annähernd gleichmäßig genutzt, wird in jedem Geschäftsjahr anteilig 1/6 des Wertes als planmäßige Abschreibung verbucht: Der Wert des Anlagevermögens (Sachanlagen) sinkt und das Eigenkapital mindert sich, konkret im Posten Abschreibungen. Unter dem Posten »sonstige betriebliche Aufwendungen« werden Aufwendungen der üblichen Geschäftstätigkeit ausgewiesen, die keinem anderen Einzelposten zuzuordnen sind. Zu nennen wären beispielhaft Aufwendungen für Kommunikation, für die Inanspruchnahme von Rechten und Diensten (Miete, Leasinggebühren, …) oder für Beiträge.
Die Unterscheidung innerhalb des Kontensystems zwischen Konten, die Vermögens- oder Schuldposten darstellen, das Konto des Eigenkapitals für die Kapitalbereitstellung sowie den Konten für Aufwendungen und Erträge hat große Bedeutung für die Beurteilung ökonomischer Wirkungen von Buchungen:
Buchungen auf Konten der Vermögens- und Schuldposten führen zwar zu Umschichtungen im Nettovermögen, sind aber ohne Gewinnauswirkung (erfolgsneutral). Buchungen auf Konten für Erträge und Aufwendungen verändern das Nettovermögen in der Höhe und wirken sich damit auf den Gewinn des Unternehmens aus (erfolgswirksam). Aufwendungen mindern den Gewinn, Erträge erhöhen den Gewinn. Buchungen auf dem Eigenkapitalkonto, soweit es die Kapitalbereitstellung durch Unternehmer oder Gesellschafter betrifft, führen ebenfalls zu Reinvermögensänderungen, jedoch ohne Beeinflussung des Gewinns. Kapitalzuführungen erhöhen also das Nettovermögen, bleiben aber erfolgsneutral.
2.2.2.2 Erfassung von Geschäftsvorfällen auf Konten
Nachfolgend wird die Technik der Erfassung von Geschäftsvorfällen auf Konten erläutert. Da jeder Geschäftsvorfall im geschlossenen System mindestens zwei Bilanzpositionen und damit mindestens zwei Konten verändert, sind zwei Fragen zu klären: Welche Konten werden durch den Geschäftsvorfall verändert und auf welcher Kontenseite ist die Veränderung jeweils zu erfassen. In Bezug auf die erste Frage kann auf die obenstehenden Ausführungen zu den Inhalten der Posten der Bilanz und der Gewinn- und Verlustrechnung verwiesen werden. Die zweite Frage wird nachfolgend erörtert:
Die Erfassung der Veränderungen von Vermögen, Schulden und Eigenkapital auf den jeweiligen Unterkonten folgt einem einfachen logischen Grundgedanken: Das Unterkonto folgt dem Inhalt des Hauptkontos: Der Bestand an Vermögen (Aktiva) wird auf der linken Seite des Hauptkontos Bilanz im Soll ausgewiesen. Entsprechend wird der Bestand auch auf der linken Seite des Unterkontos (Soll) geführt, beispielsweise bei der Kasse. Entsprechend sind Mehrungen des Bestandes auf der linken Kontenseite (Soll) zu erfassen und Minderungen auf der rechten Kontenseite (Haben). Für Schulden und das Eigenkapital sind die Verhältnisse genau umgekehrt, denn als Passiva stehen sie rechts in der Bilanz (Haben). Man bezeichnet die Konten, die Posten der Bilanz abbilden als Bestandskonten. Vermögen wird auf aktiven Bestandskonten, Schulden und Eigenkapital werden auf passiven Bestandskonten geführt (
Abb. 2.9: Veränderungen auf Konten für Vermögens- und Schuldposten
Die Konten für Ertragsposten und Aufwandsposten sind Unterkonten zum Konto Eigenkapital und verhalten sich entsprechend. Im Unterschied zu dem Konto Eigenkapital gibt es hier keinen Anfangsbestand, da lediglich die Veränderungen einer Periode dargestellt werden sollen. Ertrag erhöht und Aufwand mindert das Eigenkapital, so dass die Mehrung von Ertrag auf der Haben-Seite und die Mehrung von Aufwand auf der Soll-Seite zu erfassen ist (siehe Konto Eigenkapital). Minderungen werden jeweils auf der Gegenseite dargestellt. Ertrags- und Aufwandskosten werden als Erfolgskonten bezeichnet (
Abb. 2.10: Veränderungen auf Konten für Ertrags- und Aufwandsposten
Zur Verdeutlichung sind nun die folgenden Geschäftsvorfälle zu erfassen:
1. Der Unternehmer hebt EUR 1.000 vom betrieblichen Bankkonto ab und legt das Bargeld in die Kasse des Unternehmens.
2. Für EUR 100 kauft der Unternehmer mittels Barzahlung ein Stück einer Ware und legt diese in sein Lager.
3. Das eine Stück an Ware wird gegen Barzahlung von EUR 200 verkauft.
4. Infolge des Verkaufs mindert sich der Lagerbestand an Waren.
Fragt man im ersten Schritt, welche Posten sich verändern, kommt man zu folgenden Ergebnissen: Der erste Geschäftsvorfall erhöht die Kasse und mindert das Bankkonto. Der zweite Geschäftsvorfall erhöht den Lagerbestand an Ware und mindert die Kasse. Der dritte Geschäftsvorfall erhöht die Kasse und führt zu einer Mehrung des Ertrags. Der Lagerbestand an Ware mindert sich durch den vierten Geschäftsvorfall und der Materialaufwand erhöht sich.
Die beiden erstgenannten Geschäftsvorfälle sind erfolgsneutral. Es verändern sich lediglich Bestandskonten und die Höhe des Reinvermögens bleibt unverändert.
Die beiden letztgenannten Geschäftsvorfälle sind erfolgswirksam. Veräußerungen von Vermögensposten führen stets zu positiven und negativen Erfolgsbeiträgen, müssen also zwingend über Konten der Gewinn- und Verlustrechnung erfasst werden. Dem Ertrag in Form des erzielten Erlöses steht der Aufwand aus dem Abgang des veräußerten Gegenstandes gegenüber. Unzutreffend wäre also die Geschäftsvorfälle drei und vier zusammenzufassen (Zunahme Kasse und Minderung Ware).
Unter Berücksichtigung des Aufbaus der betroffenen Konten für Posten des Vermögens (V), der Schulden (S), des Eigenkapitals (EK), der Erträge (E) und der Aufwendungen (A) sind die relevanten Kontenseiten Soll oder Haben gem. Abbildung 2.11 abzuleiten.
GeschäftsvorfallPostenV, S EK A, E+ - Soll HabenBuchungs satz
Abb. 2.11: Buchungssätze
Der Buchungssatz drückt die Erfassung des Geschäftsvorfalls durch eine Buchung nach folgender Festlegung aus: Das Konto, welches sich im Soll verändert, wird als erstes genannt und anschließend das Konto mit der Veränderung im Haben; verbunden wird beides durch die Verwendung des Wortes »an«. Die Einleitung des Buchungssatzes mit »Per« ist möglich, aber nicht zwingend:
Den Ablauf zur Herleitung des Buchungssatzes verdeutlicht folgendes Schema (
Abb. 2.12: Herleitung Buchungssatz
Das vorgestellte System der Buchführung wird als »doppelte Buchführung« bezeichnet. Die Erfassung aller Geschäftsvorfälle erfolgt innerhalb eines geschlossenen Kontensystems in doppelter Weise: Einerseits erfolgt die Erfassung der Buchungssätze in chronologischer Reihenfolge, dem sogenannten »Grundbuch« (Liste aller Buchungssätze). Zudem werden