Bilanzbuchhalter-Handbuch. Группа авторов

      1737Soweit für Pensionszusagen oder ähnliche Verpflichtungen aufgrund des Wahlrechts Rückstellungen unterlassen wurden, sind Kapitalgesellschaften, Genossenschaften und Unternehmen, die nach § 5 Abs. 1 PublG der Offenlegungspflicht unterliegen, verpflichtet, diese in einem Betrag im Anhang zu nennen (Art. 28 Abs. 2 EGHGB). Außerdem ist anzugeben, ob

aufgrund des Passivierungswahlrechts oder aufgrund einer Passivierungspflicht schon vor dem 1. 1. 1987 Pensionsrückstellungen gebildet wurden,

die Bewertungsmethoden für Pensionsverpflichtungen geändert wurden,

nach dem 1. 1. 1987 unterschiedliche Grundsätze und Bewertungsverfahren für Altzusagen und für Neuzusagen angewandt worden sind.

      1738Nach § 6a Abs. 1 EStG kann eine Pensionsrückstellung gebildet werden, wenn

der Pensionsberechtigte einen Rechtsanspruch auf einmalige oder laufende Pensionsleistungen erworben hat,

die Pensionszusage keinen Vorbehalt enthält und

die Zusage schriftlich erteilt worden ist.

      1739Zum Zwecke der Anpassung betrieblicher Versorgungsrenten nach § 16 des Gesetzes zur Verbesserung der betrieblichen Altersversorgung können Rückstellungen gebildet werden, soweit diese Verpflichtungen konkret ersichtlich und quantifizierbar sind.

      1740§ 6a EStG schreibt für die Steuerbilanz den Teilwert als höchsten Ansatz vor (§ 6a Abs. 3 Satz 1 EStG) und einen Rechnungszinsfuß von 6 % (§ 6a Abs. 3 Satz 3 EStG). In Einzelfällen können Regelungen des Steuerrechts zu handelsrechtlich nicht vertretbaren Werten führen.

      1741Eine Pensionsrückstellung darf in einem Wirtschaftsjahr höchstens um den Unterschiedsbetrag zwischen dem Teilwert der Verpflichtung am Schluss des Wirtschaftsjahres und am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres erhöht werden. Hinsichtlich der in Vorjahren bewusst unterlassenen Zuführung besteht für die StB ein Nachholverbot (§ 6a Abs. 4 Satz 1 EStG).

      1742 1742 Der GmbH liegt ein versicherungsmathematisches Gutachten über die Pensionszusagen vor. Nach diesem Gutachten beläuft sich der Wert per 31. 12. 07 auf 1 229 926 €. Der entsprechende versicherungsmathematische Wert am Ende des Vorjahres belief sich auf 1 180 350 €. Allerdings wurden Ende 06 nur 1 151 300 € in der für Handels- und Steuerzwecke gleichzeitig erstellten Einheitsbilanz passiviert. Im Geschäftsjahr 07 wurden keine Neuzusagen gemacht. In HB und StB soll der gleiche Rückstellungsbetrag ausgewiesen werden.

      Handelsrechtlich besteht insofern ein Wahlrecht, als jeder Betrag von 1 151 300 € bis 1 229 926 € passiviert werden könnte. Steuerrechtlich besteht hinsichtlich der in den Vorjahren bewusst unterlassenen Zuführung ein Nachholverbot.

      Buchung:

      1743Pensionsrückstellungen dürfen nur aufgelöst werden, wenn der Grund für ihre Bildung entfallen ist (absolutes Auflösungsverbot). Das gilt auch für solche Rückstellungen, die aufgrund des Wahlrechts gebildet wurden. Sie müssen ganz oder teilweise aufgelöst werden, wenn

sich ein Arbeitnehmer in den Ruhestand begibt in Höhe der Inanspruchnahme,

ein Rentenberechtigter verstirbt,

infolge von Fluktuation Pensionsanwartschaften entfallen,

eine bereits laufende Pensionsleistung herabgesetzt wird oder sich die Leistung im Falle des Todes des Berechtigten auf eine niedrigere Hinterbliebenenrente ermäßigt.

      1744In diesen Fällen kann steuerlich wahlweise eine Auflösung auf den neuen versicherungsmathematischen Wert erfolgen oder durch Absetzung der vollen laufenden Pensionsleistungen unmittelbar von den Rückstellungen bis zur Erreichung des neuen versicherungsmathematischen Werts der Ausweis eines Ertrags vermieden werden. Das steuerliche Wahlrecht muss im Sinne der umgekehrten Maßgeblichkeit in der HB berücksichtigt werden. Aus Gründen der Bilanzkontinuität kann von der einmal gewählten Auflösungsmethode in den Folgejahren nicht willkürlich abgewichen werden.

      1745Alle bis zum Bilanzstichtag entstandenen betrieblichen Steuerschulden müssen passiviert werden. Soweit Steuern mit ihren endgültigen Beträgen durch Steuerbescheid rechtskräftig veranlagt worden sind oder aufgrund von Steueranmeldungen feststehen, aber noch nicht gezahlt wurden, liegen sonstige Verbindlichkeiten vor.

      1746Handelsrechtlich sind auch für Steuernachforderungen Rückstellungen zu passivieren, wenn diese erfahrungsgemäß aufgrund von Betriebsprüfungen erforderlich werden. Eine derartige Rückstellung ist in Höhe des Betrags anzusetzen, der nach vernünftiger kaufmännischer Beurteilung notwendig ist (§ 253 Abs. 1 HGB). Aus Vorsichtsgründen wird immer der volle seitens des Finanzamts forderbare Betrag zurückzustellen sein.

      1747Die nach Handelsrecht gebildeten Steuerrückstellungen sind in die Steuerbilanz zu übernehmen. Die Rückstellungen sind grundsätzlich zu Lasten des Wirtschaftsjahres zu bilden, zu dem sie wirtschaftlich gehören. Der Wertansatz wird entsprechend den Vorschriften zur Ermittlung der Steuern errechnet und teilweise geschätzt.

      1748Rückstellungen werden insbesondere für die Körperschaftsteuer und die Gewerbesteuer gebildet. Wenn für im Vorjahr erworbene Grundstücke und fertiggestellte Gebäude ein Einheitswert und Grundsteuermessbetrag noch nicht feststeht, ist die Grundsteuer eventuell zu schätzen und zurückzustellen. Handelsrechtlich ist für erwartete Nachforderungen aus einer Lohnsteuerprüfung eine Rückstellung erforderlich.

      1749–1759 Einstweilen frei

      1760Schwebende Geschäfte sind von keiner Seite erfüllte gegenseitige Verpflichtungsgeschäfte. Nach den GoB unterbleibt die Buchung, da der Vertragsabschluss noch nicht zu einer Vermögensveränderung führt. Der Kaufmann schließt i. d. R. nur dann Geschäfte ab, wenn er daraus einen Vorteil erwartet. Die Verbuchung nicht realisierter Gewinne würde gegen das Realisationsprinzip verstoßen (§ 252 Abs. 1 Nr. 4 zweiter Teilsatz HGB). Das Imparitätsprinzip und der Grundsatz der Vorsicht machen dagegen den Ausweis nicht realisierter Verluste erforderlich (§ 252 Abs. 1 Nr. 4 zweiter Teilsatz HGB). Ein drohender Verlust wird unterstellt, wenn die eigene Leistung größer ist als die erwartete Gegenleistung. Dann muss nach § 249 Abs. 1 Satz 1 HGB eine Drohverlustrückstellung gebildet werden.

      1761Auch bei Dauerschuldverhältnissen