Rachunkowość finansowa z uwzględnieniem MSSF. Отсутствует
zarządu w ciężar konta „Koszt wytworzenia sprzedanych produktów” lub konta „Wynik finansowy”.
Konto „Koszty sprzedaży” służy do ewidencji kosztów związanych ze sprzedażą produktów gotowych (np. koszty marketingu, reklamy, załadunku i wyładunku, przewozu, opakowania), ponoszonych po ich wydaniu z magazynu. W jednostkach handlowych mogą to być koszty utrzymania sklepów detalicznych, wysyłki towarów, obrotów między magazynem hurtowym a placówkami handlu detalicznego itp.
Ewidencja analityczna prowadzona do konta „Koszty działalności podstawowej” umożliwia wyodrębnienie tzw. układu kalkulacyjnego kosztów. Układ ten spełnia ważne funkcje informacyjne i analityczne, pozwalające jednostce gospodarczej skutecznie planować procesy produkcji i sprzedaży, a także monitorować poziom rentowności sprzedaży. Podstawą układu kalkulacyjnego jest podział kosztów na koszty bezpośrednie i pośrednie.
Koszty bezpośrednie to te elementy kosztów, które można odnieść na podstawie dokumentacji księgowej na konkretne wyroby czy usługi; są to przede wszystkim:
• zużycie materiałów bezpośrednich, obejmujące zużyte surowce oraz inne materiały pomocnicze niezbędne do wytworzenia danego wyrobu,
• płace bezpośrednie, które obejmują wynagrodzenia za pracę wraz z narzutami (z tytułu ubezpieczeń społecznych, składek na Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych),
• inne koszty bezpośrednie (np. koszty obróbki obcej).
Koszty pośrednie obejmują te elementy kosztów produkcji, których na podstawie dokumentów źródłowych nie można odnieść bezpośrednio na wytwarzane wyroby czy usługi (są to tzw. koszty wydziałowe). Na koniec miesiąca podlegają one umownemu rozliczeniu na wytwarzane produkty.
Analiza kosztów w układzie kalkulacyjnym sprowadza się do określenia dynamiki poszczególnych pozycji rachunku kalkulacyjnego oraz do oceny struktury tych kosztów. Bazując na klasyfikacji kosztów w układzie kalkulacyjnym, można obliczyć różne wielkości kosztów, w szczególności jednostkowy koszt wytworzenia, zakładowy koszt wytworzenia, koszt własny sprzedaży.
Jednostkowy koszt wytworzenia produktu tworzą następujące pozycje kalkulacyjne kosztów:
• materiały bezpośrednie wraz z kosztami zakupu,
• wynagrodzenia bezpośrednie wraz z narzutami na wynagrodzenia,
• inne koszty bezpośrednie,
• uzasadniony narzut kosztów pośrednich (wydziałowych).
Zakładowy koszt wytworzenia ustala sie jako sumę kosztu wytworzenia i narzutu kosztów ogólnego zarządu. Z kolei powiększenie zakładowego kosztu wytworzenia o narzut kosztów sprzedaży pozwala obliczyć koszt własny sprzedaży.
2.3.3. Układ rodzajowo-funkcjonalny kosztów
Zaprezentowane wcześniej układy grupowania kosztów nie dostarczają kompletnych informacji o kosztach działalności. Koszty w układzie rodzajowym informują wyłącznie o strukturze kosztów prostych, natomiast nie wskazują celu, w jakim je poniesiono, i odwrotnie, koszty w układzie funkcjonalnym informują o związku kosztów z celami działalności, dla osiągnięcia których zostały poniesione, ale nie jest znana struktura kosztów według rodzajów. Wynika z tego wniosek, że z praktycznego punktu widzenia jest przydatne prowadzenie ewidencji kosztów zarówno w układzie rodzajowym, jak i funkcjonalnym.
Jednoczesne ujęcie kosztów we wspomnianych dwóch układach ewidencyjnych wymaga zastosowania konta „Rozliczenie kosztów”. Podstawą okresowego rozliczenia kosztów ujętych pierwotnie na kontach układu rodzajowego są rozdzielniki kosztów lub arkusze rozliczeniowe, na podstawie których dokonuje się zapisów po stronie Ct konta „Rozliczenie kosztów” i po stronie Dt odpowiedniego konta układu funkcjonalnego. Sposób ewidencji kosztów w układzie rodzajowo-funkcjonalnym przedstawia schemat 2.3.
Rozwiązania ewidencyjne w zakresie kosztów przyjęte w polityce rachunkowości danego przedsiębiorstwa mają wpływ na księgowy sposób ustalania wyniku finansowego oraz wybór jednego z następujących wariantów sporządzania rachunku zysków i strat:
1) wariantu porównawczego, w którym wykorzystuje się informacje o kosztach układu rodzajowego,
2) wariantu kalkulacyjnego, w którym informacje o kosztach działalności produkcyjnej bazują na ewidencji kosztów w układzie funkcjonalnym.
Schemat 2.3. Ewidencja kosztów w układzie rodzajowo-funkcjonalnym (wariant III)
Objaśnienia
(1) – ewidencja kosztów na kontach układu rodzajowego w oparciu o dowody źródłowe i jednoczesne rozliczenie kosztów rodzajowych na układ funkcjonalny na podstawie rozdzielnika kosztów:
(1a) – w części dotyczącej funkcji zaopatrzenia,
(1b) – w części dotyczącej działalności podstawowej,
(1c) – w części dotyczącej kosztów pośrednich produkcji podstawowej,
(1d) – w części dotyczącej działalności pomocniczej,
(1e) – w części dotyczącej kosztów zarządu i administracji,
(1f) – w części dotyczącej funkcji sprzedaży.
Jednostki prowadzące ewidencję kosztów w układzie rodzajowym muszą sporządzać rachunek zysków i strat wyłącznie w wersji porównawczej, zaś jednostki ewidencjonujące koszty jedynie z wykorzystaniem układu funkcjonalnego muszą sporządzać to sprawozdanie tylko wariantem kalkulacyjnym. Jednostki stosujące grupowanie i rozliczanie kosztów w układzie rodzajowo-funkcjonalnym, mogą wybrać (w ramach polityki rachunkowości) wariant porównawczy lub kalkulacyjny.
Korzyścią z prowadzenia ewidencji kosztów jednocześnie w układzie rodzajowym i funkcjonalnym jest pełna informacja o kosztach: o ich strukturze rodzajowej oraz o celu i miejscach ich poniesienia. Układ ten sprzyja wieloprzekrojowej analizie kosztów i wykorzystaniu informacji o kosztach w zarządzaniu przedsiębiorstwem.
2.4. Rozliczenia międzyokresowe kosztów
2.4.1. Rozliczenia międzyokresowe czynne
Rozliczenia międzyokresowe kosztów stanowią konsekwencję obowiązujących w rachunkowości zasad: współmierności przychodów i związanych z nimi kosztów oraz zasady memoriału. Zgodnie z tymi zasadami koszty powinny być zaliczone do tego okresu, w którym wykazano związany z nimi przychód, bez względu na to, kiedy nastąpi zapłata. Realizacja tych zasad w praktyce oznacza konieczność:
• dokonywania czynnych rozliczeń międzyokresowych kosztów, jeżeli koszty zostały poniesione w danym okresie, a dotyczą przyszłych okresów sprawozdawczych,
• dokonywania biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów w wysokości prawdopodobnych zobowiązań przypadających na bieżący okres sprawozdawczy, wynikających w szczególności:
– ze świadczeń wykonanych na rzecz jednostki przez kontrahentów jednostki, a kwotę zobowiązania można oszacować w sposób wiarygodny,
– z obowiązku wykonania, związanych z bieżącą działalnością, przyszłych świadczeń wobec nieznanych osób, których kwotę można oszacować, mimo że data powstania zobowiązania nie jest jeszcze znana, np. z tytułu napraw gwarancyjnych i rękojmi za sprzedane produkty długotrwałego użytku.
Istotę i ogólną charakterystykę rozliczeń międzyokresowych kosztów przedstawia tabela 2.5.
Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów