Rachunkowość finansowa z uwzględnieniem MSSF. Отсутствует
stan środków na tym rachunku. Konto to może także funkcjonować jako aktywno-pasywne, powstałe z połączenia rachunku bieżącego i kredytu bankowego. Ma to uzasadnienie w przypadku uruchomienia linii kredytowej w rachunku bieżącym (umowa z bankiem o kredyt w rachunku bieżącym). Wykorzystanie konta aktywno-pasywnego ułatwia prowadzenie ewidencji – w takim przypadku nie są księgowane operacje zaciągnięcia kredytu czy też jego spłaty (operacje te zostaną ujęte w ewidencji automatycznie, podczas księgowania płatności dokonywanych za pośrednictwem rachunku bankowego). Konto aktywno-pasywne nosi często tę samą nazwę – „Rachunek bieżący”, przy czym może wykazywać na koniec roku jedno zmienne saldo: albo Dt (oznaczające stan własnych środków na rachunku) albo Ct (oznaczające wykorzystany kredyt bankowy). Wartość salda Dt wykazana zostanie w bilansie w aktywach jako środki na rachunkach bankowych, a salda Ct – w pasywach jako krótkoterminowe kredyty bankowe.
Jeśli jednostka posiada inne rachunki bankowe (pomocnicze, lokat terminowych, dewizowe), wówczas zmiany w stanie środków na tych rachunkach ujmowane są w księgach rachunkowych analogicznie do przedstawionych dla rachunku bieżącego. W przypadku środków na rachunku dewizowym konieczne jest dokonywanie zapisów zarówno w walucie polskiej (po przeliczeniu według właściwego kursu), jak i w walucie obcej. Taki sposób ewidencji umożliwi poprawne ustalanie i rozliczanie powstałych różnic kursowych. Zasady wyceny i ewidencji środków pieniężnych wyrażonych w walutach obcych przedstawione są w pkt 3.3.4.
Specyficznym rodzajem rachunków bankowych są rachunki powiernicze, których celem jest zabezpieczenie transakcji pomiędzy kontrahentami. Zgodnie z prawem bankowym [art. 59] na rachunku powierniczym mogą być gromadzone wyłącznie środki pieniężne powierzone posiadaczowi rachunku (np. jednostce gospodarczej) – na podstawie odrębnej umowy – przez osobę trzecią (np. kontrahenta). W umowie określone są warunki, jakie powinny być spełnione, aby środki pieniężne osób trzecich wpłacone na rachunek mogły być wypłacone posiadaczowi rachunku.
W celu zabezpieczenia transakcji kontrahent dokonuje wpłaty środków na rachunek powierniczy jednostki, a środki te mogą być wykorzystane wyłącznie na wskazany w umowie cel. Jednostka gospodarcza jako posiadacz rachunku powierniczego dysponuje powierzonymi środkami, ale nie może przeznaczyć ich na dowolny cel. Jest zobowiązana do rozliczenia się ze sposobu ich wydatkowania przed kontrahentem. Wpłacone na rachunek powierniczy środki są środkami pieniężnymi jednostki (właściciela rachunku), niemniej jednak dostęp do tych środków jest ograniczony warunkami umowy. Z punktu widzenia ewidencji tego typu rachunek bankowy może być traktowany jako inny – nie bieżący – rachunek, dlatego operacje pieniężne przeprowadzane na rachunku powierniczym mogą być ujmowane na koncie „Inne rachunki bankowe” (schemat 3.3).
Popularnymi produktami bankowymi, które – podobnie jak rachunek powierniczy – stanowią formy zabezpieczenia rozliczeń z kontrahentami zagranicznymi, są także akredytywa i inkaso.
Akredytywa oznacza wyodrębnienie przez bank (na wniosek dłużnika) środków na dokonanie w przyszłości zapłaty wierzycielowi (np. dostawcy towarów) za określone świadczenie (za pośrednictwem banku wierzyciela). Dostawca musi przy tym spełnić określone warunki, np. dostarczyć bankowi stosowne dokumenty (np. listy przewozowe, faktury, świadectwa jakości towarów). Istota rozliczeń za pomocą akredytywy polega na zarezerwowaniu przez bank określonych środków dłużnika i pokryciu z niego określonych płatności. Akredytywa gwarantuje dostawcy uzyskanie zapłaty natychmiast po spełnieniu przez niego określonego świadczenia, odbiorcy natomiast pozwala na uzależnienie dokonania zapłaty od spełnienia przez dostawcę określonych warunków. Ewidencja rozliczeń za pomocą akredytywy obejmuje ujęcie zablokowania środków pieniężnych na realizację konkretnej dostawy albo na realizację dostaw od konkretnego kontrahenta zagranicznego. Środki wyodrębnione przez bank w ramach akredytywy ujmowane będą na koncie „Inne rachunki bankowe” i poprzez to konto księgowane są operacje związane z dokonanymi płatności na rzecz dostawców (schemat 3.3).
W porównaniu do akredytywy inkaso jest tańszą formą zabezpieczenia transakcji, niewymagającą angażowania z góry środków finansowych. Zabezpiecza dostawcę przed ryzykiem odebrania towaru przez partnera handlowego bez dokonania zapłaty, odbiorcy zaś daje natomiast możliwość odroczenia płatności do momentu otrzymania towaru. Polega na pobraniu przez bank od dłużnika (sprzedającego) określonej kwoty środków pieniężnych, w zamian za wydanie stosownych dokumentów powierzonych bankowi przez sprzedającego (faktury, dokumenty przewozowe itp.). Inkaso nie wymaga blokowania określonej kwoty na rachunku, nie jest więc przedmiotem ewidencji bilansowej (może być objęte ewidencją pozabilansową).
Z przedstawionych form zabezpieczania transakcji pieniężnych dwie – rachunek powierniczy oraz akredytywa – oznaczają środki pieniężne ulokowane co prawda na rachunku bankowym, ale zablokowane przez bank na realizację konkretnych płatności. Dopóki nie zostaną one zrealizowane, środki te stanowią element środków pieniężnych na rachunkach bankowych jednostki. Z uwagi na specyfikę tego typu środków pieniężnych ujmuje się je na koncie „Inne rachunki bankowe”. Ewidencję operacji gospodarczych związanych z blokadą środków pieniężnych przedstawia schemat 3.3.
Schemat 3.3. Ewidencja innych rachunków bankowych
Objaśnienia
(1) – wpłata środków przez kontrahenta na rachunek powierniczy jednostki,
(2) – realizacja płatności z rachunku powierniczego (zgodnych z postanowieniami umowy powierniczej),
(3) – zwrot środków niewykorzystanych w czasie obowiązywania umowy powierniczej,
(4) – blokada środków z tytułu otwartej akredytywy,
(5) – spłata zobowiązania ze środków wydzielonych w ramach akredytywy,
(6) – zwrot niewykorzystanych środków w ramach akredytywy (zamknięcie akredytywy),
(7) – potwierdzenie czeku własnego (blokada środków na realizację czeku),
(8) – spłata zobowiązania czekiem potwierdzonym (realizacja czeku przez kontrahenta).
Operacje gospodarcze 7 i 8 (ujęte na schemacie 3.3) odnoszą się do płatności realizowanych za pomocą czeku rozrachunkowego. Czek wystawiony przez jednostkę i przekazywany kontrahentowi jako płatność za zrealizowaną dostawę będzie wymagał w banku potwierdzenia jego pokrycia w środkach zgromadzonych na rachunku bankowym wystawcy. Udzielenie potwierdzenia skutkuje dokonaniem przez bank blokady środków na rachunku bankowym do wysokości wskazanej na czeku. Zablokowane środki pieniężne z tytułu wystawionego czeku ujmowane są na koncie „Inne rachunki bankowe”. Konto to zostanie uznane w chwili, gdy odbiorca czeku (dostawca) dokona realizacji czeku. Z punktu widzenia ewidencji realizacja czeku przez kontrahenta oznacza spłatę zobowiązania wobec niego.
Obrót bezgotówkowy realizowany jest na pomocą różnorodnych rachunków bankowych, co w ewidencji księgowej znajduje odzwierciedlenie na kontach: „Rachunek bieżący” i „Inne rachunki bankowe”. Środki pieniężne gromadzone na rachunkach bankowych podlegają oprocentowaniu, które w rachunkowości stanowi element przychodów finansowych. Wyjątek stanowią rachunki środków wyodrębnionych, których oprocentowanie zwiększa wysokość właściwego funduszu.
Formalnie, zgodnie z prawem bankowym [art. 63 ust. 3] rozliczenia bezgotówkowe mogą być przeprowadzane w następujących formach:
• polecenia przelewu,
• polecenia zapłaty,
• czeku rozrachunkowego,
• karty płatniczej.
Najczęściej stosowaną formą rozliczeń bezgotówkowych jest polecenie przelewu, oznaczające udzieloną bankowi dyspozycję dłużnika