Правовое регулирование налогообложения контролируемых иностранных компаний: опыт зарубежных стран и России. Л. Н. Старженецкая
капитала и т. п. Немецкий законодатель полагает такой доход наиболее уязвимым с точки зрения возможностей вывода в офшоры и поэтому не применяет к КИК с таким типом дохода правило о наличии существенного контроля[239].
Указанный подход – снижение требования о наличии существенного контроля лиц над КИК для признания их контролирующими лицами – является во многом формальным и не учитывает ситуации, когда миноритарии КИК – резиденты страны, применяющей законодательство о КИК, не являются «связанными» сторонами и, таким образом, существует вероятность, что они не действуют согласованно при принятии решений в отношении КИК. По этой причине указанный подход в меньшей степени рекомендован ОЭСР к применению[240].
ОЭСР рекомендует применять также иные концепции при признании миноритарных акционеров контролирующими лицами КИК.
Так, acting – in – concert test предполагает возможность консолидации долей (голосующих акций) всех участников КИК в случае, если по результатам фактического анализа становится очевидно, что указанные лица действуют сообща с целью принятия решений, влияющих на деятельность КИК[241]. Консолидированно могут учитываться как доли резидентов, так и доли нерезидентов в случае, если последние действуют сообща с резидентами – участниками КИК.
С одной стороны, ОЭСР указывает, что данный тест является предпочтительным для определения общего контроля над КИК, поскольку не является столь формальным, как простое суммирование долей всех резидентов, участвующих в КИК, и, таким образом, в большей степени может способствовать противодействию уклонению от налогообложения и обходу правил КИК[242].
С другой стороны, ОЭСР признает, что, как и любое правило, требующее значительной оценки фактической информации и субъективной оценки налоговых органов, этот тест может быть достаточно трудоемким с точки зрения налогового администрирования и более затратным для бюджета[243]. На практике этот тест применяется достаточно редко.
Related parties test, в отличие от теста acting-in-concert, учитывает не столько фактические доказательства того, что миноритарии действуют в отношении КИК согласованно, сколько юридический факт аффилированности лиц. Так, доли участия в КИК всех аффилированных лиц (как резидентов, так и нерезидентов) консолидируются с целью определения, составляет ли их совместное участие более 50 %[244]. Если совместное участие аффилированных сторон составляет более 50 %, то иностранная компания будет признана КИК.
Какой бы тест из указанных не применялся, понятия «участие» и «владение» КИК по рекомендации ОЭСР должны включать в себя как прямое участие/владение, так и косвенное[245].
Анализируя в свете сказанного российские правила, стоит отметить, что по НК РФ контролирующим лицом КИК признается:
1) физическое или юридическое лицо, доля участия которого в организации составляет более 25 %;
2) физическое или юридическое лицо, доля участия которого в организации (для физических лиц – совместно с супругами и
IFA, Germany National Report. P. 332.
OECD. Designing Effective Controlled Foreign Company Rules… P. 28.
Ibid. P. 25.
Ibid. P. 28.
Ibid. P. 26.
Ibidem.
Ibid. P. 28.