Bilanzierung bei Personengesellschaften. Kai Peter Künkele
Abschlussprüferhonorar
Nach § 285 Nr. 17 HGB ist im Anhang das von dem Abschlussprüfer für das Geschäftsjahr berechnete Gesamthonorar, aufgeschlüsselt in das Honorar für
| 1. | die Abschlussprüfungsleistungen, | |||
| 2. | andere Bestätigungsleistungen, | |||
| 3. | Steuerberatungsleistungen, | |||
| 4. | sonstige Leistungen, | |||
anzugeben, soweit die Angaben nicht in einem das Unternehmen einbeziehenden Konzernabschluss enthalten sind.
Anzugeben ist sowohl das dem Abschlussprüfer im abgelaufenen Geschäftsjahr bereits zugeflossene als auch das noch zufließende Honorar, welches er für im Berichtszeitraum erbrachte Leistungen berechnet hat. Durch Angabe des im Geschäftsjahr in der Gewinn- und Verlustrechnung erfassten Gesamthonorars wird dieser Periodisierung entsprochen (vgl. IDW RS HFA 36, Tz. 8).
Unter die Abschlussprüfungsleistungen fallen das gesamte an den Abschlussprüfer für die Prüfung des Jahresabschlusses sowie des Lageberichts zu leistende Honorar sowie alle anderen Honoraraufwendungen, sofern sie für sonstige dem Prüfer obliegende Prüfungsleistungen, wie z. B. die Prüfung des Risikofrüherkennungssystems nach § 317 Abs. 4 HGB, erbracht werden.
Die anderen Bestätigungsleistungen umfassen alle übrigen Leistungen i. S. v. § 2 Abs. 1 WPO außer der gesetzlichen Abschlussprüfung. Unter diesem Posten sind z. B. Honorare für prüferische Durchsichten oder Honorare für freiwillige Prüfungen anzugeben.
Unter die Steuerberatungsleistungen fallen alle angefallenen Honorare an den bestellten Abschlussprüfer, die im Anwendungsbereich von § 1 StBerG liegen.
Die vierte Kategorie fungiert als Sammelposten für alle nicht unter die ersten drei Kategorien fallenden Honoraraufwendungen.
Die Berichtspflicht greift jedoch nur, sofern das Unternehmen nicht in einen Konzernabschluss einbezogen wird und die Angaben in diesem enthalten sind. Im Einzelabschluss sollte auf die Inanspruchnahme dieser Befreiung hingewiesen werden.
Beispiel 27: Abschlussprüferhonorar
Die Gesellschafter der Gewissenhafte-Kaufmänner GmbH & Co. KG wählen die ABC WPG StBG GmbH als Abschlussprüfer für die gesetzlich vorgeschriebene Abschlussprüfung des Geschäftsjahrs 2012. Neben dem Honorar für die Jahresabschlussprüfung i. H. v. 12.000 € sind noch Aufwendungen i. H. v. 3.000 € für Leistungen nach § 1 StBerG angefallen.
In ihrem Anhang gibt die Gewissenhafte-Kaufmänner GmbH & Co. KG folgendes an:
Für das abgelaufene Geschäftsjahr wurden von unserem gesetzlichen Abschlussprüfer, der ABC WPG StBG GmbH, folgende Honorare berechnet:
Angaben zu Finanzinstrumenten
In den Regelungen des § 285 Nr. 18 bis Nr. 20 HGB sind umfangreiche Angaben zur Zeitwertbewertung vorgeschrieben.
Nach § 285 Nr. 18 HGB sind für bestimmte Finanzinstrumente, die den Finanzanlagen des Anlagevermögens zuzurechnen sind, der Buchwert sowie der beizulegende Zeitwert anzugeben. Voraussetzung der Angabe ist, dass für diese Finanzinstrumente eine außerplanmäßige Abschreibung nach § 253 Abs. 3 Satz 4 HGB (außerplanmäßige Abschreibung bei voraussichtlich nicht dauernder Wertminderung) unterblieben ist. Zudem ist zu begründen, weshalb die außerplanmäßige Abschreibung nicht vorgenommen wurde. Hier sind konkrete Anhaltspunkte anzugeben, weswegen nicht von einer Dauerhaftigkeit der Wertminderung ausgegangen wird. Die Angabepflicht des beizulegenden Zeitwerts besteht nur für den Fall, dass dieser für Bewertungszwecke, z. B. bei Anhaltspunkten für eine Wertminderung, zu ermitteln war (vgl. IDW RH HFA 1.005, Tz. 13).
Nach § 285 Nr. 19 HGB müssen für jede nicht zum beizulegenden Zeitwert bewertete Kategorie derivativer Finanzinstrumente sowohl die Art (z. B. Forward, Future, Option, Swap) als auch der Umfang (Nominalwert) im Anhang angegeben werden. Darüber hinaus ist der beizulegende Zeitwert, sofern dieser sich nach § 255 Abs. 4 HGB ermitteln lässt, sowie der Buchwert zusammen mit einem Hinweis, in welchen Bilanzposten der Buchwert Eingang gefunden hat, anzugeben. Kann der beizulegende Zeitwert nicht ermittelt werden, sind die Gründe hierfür zu nennen. Die Berichterstattung nach § 285 Nr. 19 HGB geht als lex specialis der Angabepflicht über außerbilanzielle Geschäfte gemäß § 285 Nr. 3 HGB vor (vgl. IDW RH HFA 1.005, Tz. 25).
Da die Angabe nach § 285 Nr. 20 HGB lediglich für Kreditinstitute einschlägig ist, wird hierauf nicht weiter eingegangen.
Beispiel 28: Finanzinstrumente
Die Beta GmbH & Co. KG berichtet im Anhang des Jahresabschlusses 2012 folgendermaßen über nicht zum beizulegenden Zeitwert bewertete Finanzinstrumente:
„Bei den Wertpapieren der Invest AG wurden im Geschäftsjahr 2012 nicht die zum Bilanzstichtag niedrigeren beizulegenden Zeitwerte angesetzt. Da sich der Kurs in den drei auf den Bilanzstichtag folgenden Wochen deutlich erholt hat, sind wir nicht von einer dauerhaften Wertminderung ausgegangen. Der beibehaltene Buchwert zum 31. 12. 2012 beträgt 200.000 €, der niedrigere beizulegende Zeitwert betrug zu diesem Zeitpunkt 190.000 €.”
Angaben zu marktunüblichen Geschäften
In § 285 Nr. 21 HGB fordert der Gesetzgeber eine Berichterstattung über wesentliche nicht zu marktüblichen Konditionen getätigten Geschäften, sofern diese mit nahe stehenden Unternehmen oder Personen (related parties) erfolgt sind.
Der Begriff „nahe stehende Unternehmen und Personen” richtet sich nach dem jeweils in europäisches Recht übernommenen IAS 24. Im IAS 24.9 sind u. a. folgende Unternehmen und natürliche Personen aufgeführt, die nahe stehend zum berichtspflichtigen Unternehmen sind:
 | Unternehmen und natürliche Personen, die das berichtspflichtige Unternehmen direkt oder indirekt beherrschen, | |||
| Unternehmen, die vom berichtspflichtigen Unternehmen direkt oder indirekt beherrscht, maßgeblich beeinflusst oder gemeinschaftlich geführt werden, | |||
| Mitglieder des Managements in Schlüsselpositionen, | |||
| nahe Familienangehörige einer natürlichen Person, die das berichtende Unternehmen beherrscht, gemeinschaftlich führt oder maßgeblich beeinflusst. | |||
Die Beziehung als nahe stehendes Unternehmen bzw. Person muss zum Zeitpunkt der betreffenden Transaktion Bestand haben. Nicht relevant für die Anhangangabe ist folglich die Beziehung am Abschlussstichtag (vgl. IDW RS HFA 33, Tz. 10).
Es sind neben der Nennung dieser Geschäfte sowohl die Art der bestehenden Beziehung als auch der Wert der betreffenden Geschäfte anzugeben. Der Wert der Geschäfte bezieht sich auf das zwischen beiden Parteien vereinbarte Gesamtentgelt.
Der Begriff „Geschäft” umfasst nicht nur Rechtsgeschäfte, sondern auch andere Maßnahmen, die eine unentgeltliche oder entgeltliche Übertragung oder Nutzung von Vermögensgegenständen oder Schulden zum Gegenstand haben. Als typische derartige Geschäfte nennt IDW RS HFA 33, Tz. 5, u. a. die Folgenden:
| Kauf bzw. Verkauf von Vermögensgegenständen, | |||